Memorandum inzake Beschikking Pensioen
Bij Ministeriele
Beschikking met algemene werking van 29 juli 2000 (Pb 2000, No 76 is de
Landsverordening op de inkomstenbelasting 1943 ingrijpend gewijzigd. Vervolgens
hebben deze wijzigingen bij Landsverordening van 3 augustus 2001 (Pb, 94)
kracht van wet gekregen. Ook zijn door de wetgever in de Landsverordening op de
loonbelasting 1976 wijzigingen aangebracht. Onder meer zijn de artikelen 6A en
6B ingevoegd welke een kader scheppen voor een wettelijke regeling omtrent
pensioenen. Dit kader is bij Publicatieblad No 35, 2002 (Beschikking
pensioenen) nader ingevuld. Onderstaand wordt op deze regeling nader ingegaan.
Artikel 6A geeft
een definitie van een pensioenregeling welke er op neer komt dat een dergelijke
regeling ten doel heeft de verzorging van werknemers en gewezen werknemers bij
invaliditeit of ouderdom alsmede van hun nagelaten betrekkingen. Verder mag een
pensioenregelingen niet uitgaan boven hetgeen naar maatschappelijke opvattingen
redelijk wordt geacht. Tevens dient het lichaam dat als pensioenverzekeraar
optreedt de pensioenverplichting tot haar binnenlandse ondernemingsvermogen
rekenen.
Lid 2 van artikel
6A geeft dan aan de Minister van Financien de bevoegdheid om nadere regels te
geven omtrent het hierboven genoemde en om onder voorwaarden een afwijkende
regeling toch als een pensioenregeling in de zin van artikel 6A aan te wijzen.
Artikel 6B bepaalt
welke gebeurtenissen aanleiding geven om de pensioenaanspraak aan te merken als
loon. Dit doet zich voor bij afkoop en vervreemding en ingeval de regeling
voorwerp van zekerheid wordt; de verzekeraar ophoudt binnen de Nederlandse
Antillen te zijn gevestigd dan wel het pensioenvermogen niet langer (geheel of
gedeeltelijk) tot het binnenlands pensioenvermogen rekent; aan aanspraak
ingevolge een pensioenregeling wordt prijsgegegeven.
Afkoop wordt niet
getroffen door het hierboven bepaalde indien de pensioenverplichting geheel of
gedeeltelijk overgaat naar een binnen de Curacao gevestigde pensioenverzekeraar
die de verplichting tot zijn binnenlands ondernemingsvermogen rekent. Onder
voorwaarden kan de Minister van Financien dit ook van toepassing verklaren, zo
bepaalt lid 3 van artikel 6B, op pensioenverplichtingen welke geheel of
gedeeltelijk overgaan op een in Nederland, Aruba dan wel een verdragsland
gevestigde verzekeraar.
De Beschikking
pensioenen (hierna: “de Beschikking”) geeft nadere invulling aan 6A lid 2 en 6B
lid van de Landsverordening op de loonbelasting 1976 (hierna: “LLB”).
De Beschikking is
opgebouwd uit 16 artikelen. Artikel 1 geeft aan wie als verzekeraar wordt
beschouwd. Op grond van lid 1 letter d van dit artikel kan worden geconcludeerd
dat in ieder geval de opbouw in eigen beheer nog steeds mogelijk is. Expliciet
is uitgezonderd dat een Stichting Particulier Fonds als verzekeraar van een
pensioen kan fungeren.
Artikel 2 geeft aan
wat onder een maatschappelijk aanvaardbaar pensioen dient te worden beschouwd.
De navolgende criteria zijn van belang:
v Het pensioen bedraagt maximaal 70 procent van het pensioengevend loon
en wordt met een percentage van maximaal 2 per jaar opgebouwd. Er wordt een
rekenrente in aanmerking genomen van tenminste 4 procent.
v De pensioenrichtleeftijd van een ouderdomspensioen is 60 jaar en het
pensioen gaat niet eerder in dan op de 55-jarige leeftijd en iet later dan op
65-jarige leeftijd.
v Gaat het ouderdomspensioen eerder in dan bij de 60-jarige leeftijd dan
wordt het pro rata herrekend met inachtneming van actuariele grondslagen.
v Het ouderdomspensioen kan niet uitgaan boven 70 procent van het
pensioengevend loon op het tijdstip van ingang.
v Het weduwe-of-weduwenpensioen alsmede het wezenpensioen zijn
gemaximeerd tot respectievelijk 70 en 14 procent van het ouderdomspensioen en
mogen tezamen meer bedragen dan het voordien genoten pensioengevend loon
v Een invaliditeitspensioen bedraagt maximaal 80 procent van het
pensioengevend loon
v De pensioenuitkeringen mogen in hoogte varieren ten opzichte van
elkaar. De mate van variatie moet echter worden vastgesteld en verder geldt dat
de laagste uitkering niet lager mag zijn dan 75% van de hoogste uikering.
v Verder is een partnerpensioen toegestaan. Wordt er verder fiscaal enkel
rekening gekeken of men gehuwd of ongehuwd is; de beschikking houdt rekening
met degenen die een duurzame gemeenschappelijke huishouding voeren.
Het pensioengevend
loon omvat maximaal alle structurele vaste loonbestanddelen. Expliciet is
bepaald dat loon in natura eveneens hiertoe gerekend kan worden waardoor
bijvoorbeeld de auto van de zaak voor 15% van de cataloguswaarde tot het
pensioengevend loon kan behoren. Loonstijgingen welke zich voordoen gedurende 5
jaren voorafgaand aan de pensioendatum mogen slechts in aanmerking worden
genomen tot maximaal 2% boven de gemiddelde loonindex. Dit ligt anders indien
sprake is van een normale leeftijdsperiodiek of een gangbare functiewijziging.
Daartegenover staat dan weer dan met een loonsverlaging wegens demotie of het
aanvaarden van een deeltijdfunctie buiten aanmerking kan blijven indien deze
zich voordoet binnen 10 jaren voorafgaand aan de ingangsdatum van het pensioen.
De waardering van
de pensioenverplichtingen vindt plaats met inachtneming van algemeen aanvaarde
actuariele grondslagen. De te hanteren rekenrente bedraagt mininmaal 4%. Het
pensioenlichaam mag echter een algemene reserve van 10% van de wiskundige
reserve aanhouden. Een interessante aspect van deze waarderingsregels is de
volgende. De Beschikking is een uitvoeringsregeling van de artikelen 6A, tweede
lid ne 6B derde lid van de Landsverordening op de loonbelasting 1976. De
waardering van pensioenen regardeert de loonbelasting echter niet. Hetgeen de
vraag oproept of de Minister van Financien met deze beschikking op dit punt dan
ook niet te ver gaat. Volgens mij moet deze vraag bevestigend worden beantwoord
en is de Beschikking op dit dan ook onverbindend. Indien de Minister
waarderingsregels voor pensioenen wil invoeren zal dat moeten door daarvoor de
Landsverordening op de winstbelasting 1940 te wijzigen. Indien deze
bijvoorbeeld een kader hiervoor zouden scheppen zouden met een eenvoudige
wijziging van de Beschikking –door een verwijzing naar het desbetreffende artikel in de
Landsverordening op de winstbelasting 1940- de waarderingsregels voor
pensioenopbouw in mijn optiek niet langer onverbindend zijn. De beschikking
gaat echter nog verder. In artikel 12 stelt zij dat de waardering van
pensioenverplichtingen welke worden opgebouwd door lichamen vallende onder
artikel 2 lid 44 van de Landsverordening op de winstbelasting 1940, onder
bovengenoemde waarderingsregels vallen. Hier draait de Minister de zaken echt
om. Het kan nooit zo zijn dat een Uitvoeringsregeling van de loonbelasting
invulling geeft aan de winstbelasting zonder de in de desbetreffende
landsverordening daarvoor ruimte wordt geboden. De Beschikking is immers van
lagere orde dan de Landsverordening op de winstbelasting 1940. De Minister
schendt in casu dus tweemaal een beginsel. Als eerste door in de beschikking
zaken op te nemen welke deze niet mag regelen nu hier enkel invulling mag
worden gegeven aan zaken welke de loonbelasting betreffen en als tweede door
deze regeling van lagere orde aan te wenden om aan een landsverordening (van
hogere orde dus) invulling te geven terwijl daarvoor de basis ontbreekt.
Artikel 12 van de Beschikking is mijn visie derhalve eveneens onverbindend.
Artikel 13 bepaalt
dan nog dat op 31 december bestaande pensioenaanspraken van een directeur
–grootaandeelhouder en andere belastingplichtigen zonder gevolgen voor de
belastingheffing tot en met 31 december 2001 respectievelijk 31 juni 2002 in
overeenstemming kunnen worden gebracht met artikel 6A van de Landsverordening
op de loonbelasting 1976 en de daarop gebaseerde regelgeving. Tot dan mogen er
geen dotaties aan het pensioenlichaam en aftrek op het inkomen plaatsvinden.
Ook deze bepaling is wederom grotendeels zinledig omdat deze met name kijkt
naar pensioenopbouw welke de winstbelasting betreft en niet de loonbelasting.
Waar in de Beschikking melding wordt gemaakt van belastingheffing kan dit
immers enkel terugslaan op de heffing van loonbelasting omdat de Beschikking
niet verder mag gaan dan omtrent nadere invulling te geven.
