Accountants in het vizier bij vergrijpboetes
19-05-2014 15:18 • Accountancynieuws nr 9
Meer en meer worden de risico’s die op het bordje van belastingplichtigen thuishoren neergelegd bij degenen die hen bijstaan. Zij die cliënten adviseren over fiscale aangelegenheden of voor hen aangiften invullen en daarin standpunten innemen (of juist niet), konden al strafrechtelijk worden vervolgd. De laatste jaren is daarnaast wetgeving ingevoerd op grond waarvan aan fiscale bijstandsverleners vergrijpboetes kunnen worden opgelegd. Hoe kan een accountant of adviseur in de sanctiesfeer terechtkomen? Een aantal ontwikkelingen duiden erop dat het uitgangspunt dat een ‘net’ standpunt wordt ingenomen dat hooguit tot een technische fiscaalrechtelijke discussie kan leiden, lang niet zo vanzelfsprekend is als vaak wordt gedacht.
Iedereen mag zijn zaken zó inrichten dat hij zo min mogelijk belasting betaalt. Nederland is bij uitstek een land waar de advisering hierover tot hightech is verheven. Belasting niet betalen wanneer dit wel verplicht is, bijvoorbeeld als een ander beeld wordt geschetst dan zich in werkelijkheid voordoet, is echter iets anders, namelijk belastingontduiking. Verhuizen naar een ander land vanwege fiscale motieven mag, voorwenden dat je in een ander land woont niet. In de praktijk is het helaas niet altijd zo zwart-wit.
In een zaak die onlangs door Rechtbank te Haarlem werd beslecht[1] had de belanghebbende, naar uit de media bleek Credit Suisse, een groot aantal transacties gepleegd die als geheel als structured finance kunnen worden betiteld. Dergelijke grensoverschrijdende transacties beogen doorgaans (mede) de belastingdruk te verlagen, wat in beginsel dus mag. Een belastingplichtige mag zijn concern zo structureren dat winsten worden weggestreept tegen rentelasten, ook als die rentelasten juist door de vormgeving van de structuur worden opgeroepen. Waar het om gaat is of als de wet wordt toegepast op de afzonderlijke rechtshandelingen, een en ander conform de wet is. In casu was dat het geval. Op de individuele transacties, die allemaal op juiste wijze in de aangiften waren verantwoord, viel op zichzelf weinig aan te merken. Toch ging het voor deze belastingplichtige mis.
Het probleem was dat de rechtbank, in navolging van de inspecteur, niet naar de afzonderlijke transacties keek, maar naar het complex van rechtshandelingen, naar de structuur als geheel zogezegd. Zij oordeelde dat de (deels buitenlandse) structuur doelbewust was opgezet om van een leemte in de Nederlandse belastingwet te profiteren en liet aanzienlijke correcties en boetes in stand. De rechtbank bediende zich hiertoe van een bijzondere methode van rechtsvinding, namelijk fraus legis.
Methoden van rechtsvinding
Soms leidt de toepassing van het recht op de feiten, de ‘normale’ rechtsvinding, tot een resultaat dat fiscaal gezien onbevredigend is. De normale methoden van rechtsvinding, zoals wetshistorische en systematische interpretatie, leiden dan tot de conclusie dat keurig conform de wet is gehandeld, terwijl doel en strekking van diezelfde wet feitelijk toch geweld wordt aangedaan. De rechter, die daarmee in wezen een rechtspolitieke afweging maakt, bedient zich dan van het ongeschreven leerstuk van de fraus legis, dat zich richt tegen wetsfrustratie. Daarvoor is vereist dat in strijd met doel en strekking van de wet wordt gehandeld én dat belastingverijdeling hiervoor de doorslaggevende beweegreden is geweest. Dit leerstuk behoort ultimum remedium te zijn. De rechter moet éérst toetsen of hij met behulp van bijvoorbeeld schijnhandeling of fiscaalrechtelijke kwalificatie van de feiten tot een juiste uitkomst kan komen.
Dit uitgangspunt is logisch. Honoreren van fraus legis betekent niets anders dan dat volgens de rechter de wet keurig is nageleefd, maar dat hij aan een rechtshandeling tóch de beoogde (en op zichzelf ook van toepassing zijnde) fiscale consequenties onthoudt. Een recent voorbeeld is de belastingplichtige die ter besparing van overdrachtsbelasting voor één dag een geregistreerd partnerschap aanging.[2] Het vergaande gevolg van een geslaagd beroep op fraus legis is dat wat partijen civielrechtelijk overeen zijn gekomen, fiscaalrechtelijk niet wordt gevolgd. Hoewel deze noodrem met enige regelmaat door de rechter wordt benut, bedient hij zich vaker van methoden als schijnhandeling of fiscaalrechtelijke kwalificatie. Deze instrumenten zijn op het oog minder verstrekkend – de feiten zelf worden civielrechtelijk anders uitgelegd, dan wel tegen de achtergrond van het fiscale recht wat bijgebogen. Het resultaat is echter even ingrijpend. Bovendien hebben alle drie methoden van rechtsvinding met elkaar gemeen dat van tevoren nauwelijks in te schatten is of een rechter de civielrechtelijke werkelijkheid gaat volgen of er zijn eigen fiscale waarheid voor in de plaats stelt. In dat verband is het bepaald niet bevorderlijk dat de fiscus zich nogal eens op de vlakte houdt over de juridische duiding die hij hanteert en het graag aan de rechter overlaat om een rechtsvindingsinstrument uit de gereedschapskist uit te zoeken. Dat maakt dat belastingplichtigen, die worden geconfronteerd met belastingwetgeving die nog steeds de neiging heeft complexer te worden, steeds vaker in onzekerheid verkeren.
Wanneer is iets echt fout?
Uiteindelijk wordt de vraag of een aangifte onjuist is hoe dan ook beantwoord aan de hand van een fiscaaltechnische afweging. Het recht moet worden toegepast op de feiten. Evenzo vanzelfsprekend is het dat niet iedere aangifte die onjuist is tot een vergrijpboete of tot strafvervolging kan leiden. Voor een vergrijpboete is minimaal grove schuld vereist, wat betekent dat iemand zich bewust had moeten zijn van een fout, maar dat in werkelijkheid niet was en dat risico ook niet op de koop toenam. Als wij gemakshalve voorbij gaan aan dergelijke verwijtbare maar onbedoelde fouten, is opzet vereist om vergrijpboetes op te leggen of het strafrechtelijke arsenaal te kunnen aanwenden. Opzet veronderstelt in dit verband dat degene die het verwijt treft wist dat een onjuist standpunt werd ingenomen, zich althans bewust was van de aanmerkelijke kans daarop, en dit ook aanvaardde of in elk geval op de koop toenam.
Volgens de inspecteur was daarvan in de Credit Suisse-zaak sprake. Hij legde miljoenen aan vergrijpboetes op, die de rechtbank in stand liet. Bij mijn weten is het voor het eerst dat een belastingplichtige die rechtshandelingen keurig in de aangifte had verantwoord en met die handelingen ook binnen de kaders van de fiscale wet bleef, wordt beboet omdat volgens de rechter de fiscale consequenties aan die rechtshandelingen moeten worden onthouden. Naar mijn oordeel valt lastig in te zien dat een belastingplichtige opzet kan worden verweten als hij alle feiten op juiste wijze in de aangifte heeft verantwoord en hij uitsluitend een correctie voor zijn kiezen krijgt, omdat de Belastingdienst naderhand de samenhang tussen de verschillende rechtshandelingen nog eens goed op zich laat inwerken en tot de conclusie komt dat doel en strekking van de wet worden geschaad. Een structuur opzetten om de belastingdruk te verlagen is één ding, dat de rechter de wel zeer open norm van doel en strekking van de wet moet inroepen om de heffingsgevolgen anders te regelen, zou niet met beboeting gepaard moeten gaan. Uit het legaliteitsbeginsel vloeit immers voort dat sancties alleen in beeld komen als het voor een burger duidelijk is wanneer hij de wet overtreedt. Niettemin liggen de boetes er en gegeven het feit dat fiscale structuren zoals in de Haarlemse zaak de facto dus als belastingontduiking kunnen worden bestempeld, is het wachten op het moment waarop een fiscale dienstverlener wordt vervolgd of beboet vanwege zijn aandeel in een fiscale structuur.
Zekerheid?
De gang van zaken in de Haarlemse zaak is des te pijnlijker, omdat de belastingplichtige gelet op de grote belangen niet over één nacht ijs was gegaan en een memorandum had laten opstellen waarin een opinie werd gegeven over de voorgenomen structuur. Dit document kwam tot de conclusie dat de kans op succes op 75% werd geschat, wat neerkomt op het comfort level ‘should’. Afgezien daarvan dat dit erop wijst dat zij zich in elk geval niet bewust was van deaanmerkelijke kans dat het fout zou lopen – integendeel zou ik zeggen – was de opinie dus ronduit positief te noemen, zeker tegen de achtergrond van de doorgaans nogal voorzichtige opiniepraktijk. Veel beter dan 70 à 75% wordt het meestal niet, of een kwestie is zo zeker dat je geen opinie meer nodig hebt. In de praktijk worden nogal wat standpunten in aangiften en jaarrekeningen gebaseerd op een should-opinie. Dit lijkt me een gegeven dat tax managers, adviseurs en accountants niet onberoerd zal laten.
http://www.accountancynieuws.nl/actueel/fiscaliteit/accountants-in-het-vizier-bij-vergrijpboetes.138435.lynkx#.U3uM8fldXQM
Martin Muller is als advocaat-belastingkundige verbonden aan Jaeger Advocaten-belastingkundigen te Amsterdam.
[1] ECLI:NL:RBNHO:2013:11321.
[2] ECLI:NL:HR:2013:BY0548.
No comments:
Post a Comment